炒股就看金(jin)麒麟分析师研报，权(quan)威，专业，及时，全面，助您挖(wa)掘潜力主题机会！
来源 董(dong)秘一家人
一、新收(shou)入准则的主(zhu)要变化
1、 将原收入准(zhun)则和建造合同准则(ze)统一纳入新(xin)收入准则确认(ren)模型。原准则区分销售商(shang)品、提供劳务(wu)、让渡资产使(shi)用权和建造合(he)同，分别采用不同(tong)的收入确(que)认模式。实(shi)务操作中原收(shou)入准则和建造合(he)同准则在某些情形下(xia)边界不够清晰，可能(neng)导致不同企业对(dui)同类交易采(cai)用不同的收入确(que)认方法，从而对企(qi)业的财务(wu)状况和经营成果产(chan)生重大影响。新收入准则最大(da)限度地拓(tuo)宽了适用范围，采(cai)用统一的收入确认(ren)标准来规范(fan)除长期股权(quan)投资、套期会计(ji)、合并报(bao)表、租赁及保险合同(tong)以外的其他与客户(hu)之间的合同，企业无需对交(jiao)易类型进(jin)行区分，克服(fu)了原准则的弊端，提(ti)高了企业会计(ji)信息的可比性。
2、以控制权模(mo)型代替风险报酬模型(xing)作为收入(ru)确认时点的判断标准(zhun)。原准则在商品所(suo)有权上主要(yao)风险和报酬转(zhuan)移给购买方时(shi)确认收入。新准则以(yi)“控制权转移”替代(dai)“风险与报酬转移(yi)”作为收入(ru)确认时点。这一(yi)变化主要是由于(yu)视角发生变化(hua)，风险报酬转移是以(yi)供应商的(de)角度来看是否符(fu)合在该时点确认收入(ru)，而控制权转移是从(cong)客户角度来看，客户(hu)是否控制、使用商品或者服务产(chan)生自身的回报(bao)。原收入准(zhun)则是以风险(xian)报酬转移(yi)为标准即利润表观(guan)，而新的收入准则则(ze)是以控制(zhi)权为收入确认标准(zhun)即资产负债表观。
3、引入了“履(lu)约义务”的概念。履约义(yi)务是新准则中引入的(de)概念，以独立(li)履约义务为单(dan)位，分别确认有(you)关的收入。这解决了(le)复杂的销售组合情(qing)况下的收入分(fen)摊确认问(wen)题。新准则要(yao)求企业应当(dang)按照分摊(tan)至各单项履(lu)约义务的交易价(jia)格计量收入，这实际(ji)上要求考虑更多(duo)的因素以识别交易(yi)价格，包括(kuo)“可变对价、重大(da)融资成分、非现(xian)金对价、应付客户对价等因素(su)”。交易价(jia)格的具体确认方法，包括单独销售商品法(fa)、市场调整法、成本(ben)加成法、余值法(fa)等。新准则(ze)对于收入(ru)的核算单位更细(xi)，需要考虑的变量(liang)和因素也更(geng)多，方法也更多(duo)，也更依赖(lai)于充分识别各因(yin)素后的判(pan)断。这对(dui)于传统的完工(gong)百分比核算的企(qi)业、采用复(fu)杂的销售组合的企(qi)业、需要对客户销(xiao)售积分进行(xing)管理的企(qi)业、系统集成(cheng)的企业，需(xu)要提供安装服务的(de)企业及虚(xu)拟商品交易的(de)企业（如网游(you)中销售的虚拟商(shang)品）等是个全新(xin)的挑战。需要(yao)企业识别合同中包括(kuo)的履约义务，并(bing)且将合同的交(jiao)易价格分配至履约义(yi)务。
4、明确了特定交易(yi)安排。新准则(ze)对很多特定的事(shi)项给出了明确的指(zhi)引，包含可变(bian)对价的合同、总额(e)法和净额(e)法的区分、附有质保(bao)条款的销(xiao)售、附有客户额外购(gou)买选择权的销售、向客户授予知(zhi)识产权许可等。这些(xie)规定将对(dui)原会计准则中未(wei)做出明确规定的(de)各项特定交(jiao)易提供了(le)规范化指(zhi)引，例如总额法与净(jing)额法区分标准的(de)建立将对百货(huo)零售行业、运输装卸(xie)行业、对(dui)外贸易行业及电子(zi)商务行业产生巨大(da)的影响，由于目前的实(shi)务中企业通常是基(ji)于合同形式或者发票(piao)情况来判断收入按(an)照总额法还是净额法(fa)确认，而并(bing)没有考虑企业(ye)在交易过程中所(suo)扮演的实际角色(se)，因此传(chuan)统判断方法下选择(ze)的确认方式可能(neng)无法有效反(fan)映交易的实质。新准则下则是(shi)需要基于控制权(quan)模型判断出企业(ye)在交易过程中是(shi)主要责任(ren)人还是代(dai)理人，进而选择使(shi)用总额法(fa)还是净额(e)法。
5、 提出了披露要求(qiu)。新收入(ru)准则提出了更(geng)多的披露要求，包括(kuo)列示收入的分解、与合同相关(guan)的资产负债表项目(mu)的期初和期末(mo)余额、履(lu)约义务信息 （ 包(bao)括完成履约义务时点(dian)以及分配至剩余履(lu)约义务的交易价(jia)格 ）、重大判断及(ji)其变化以及获取(qu)或履行合同(tong)成本所确认(ren)的资产信息(xi)。
二、新收入(ru)准则对报表(biao)项目列报的主要影(ying)响
新收入准则产生(sheng)的新的会计科目主要(yao)有：合同资(zi)产、合同负债(zhai)、合同取得(de)成本（其他(ta)流动资产 / 其(qi)他非流动资产）、合同履(lu)约成本（存货(huo) / 其他非流动(dong)资产）、应收退货成(cheng)本（其他流动资产 / 其他非流动资产(chan)、应付退货款（其他(ta)流动负债 / 预(yu)计负债）。主要新增科目的解(jie)析如下：
1、“合同资产(chan)＂与“应收账(zhang)款”的区别。“应收(shou)账款”是企(qi)业无条件收取合同对(dui)价的权利，到期(qi)即可收取(qu)，企业只承担信用风(feng)险。“合(he)同资产”并不是(shi)一项无条件(jian)收款权，该(gai)权利除了时间流逝之(zhi)外，还取决于其他条(tiao)件 （ 例如，履行(xing)合同中的其他履约义(yi)务 ） 才(cai)能收取相应的合(he)同对价，企业除了要(yao)承担信用(yong)风险，还可能(neng)承担其他风险。
2、“合同负债＂与(yu)“预收款项(xiang)”的区别。确(que)认“预收账款”的(de)前提是收到了(le)款项，确认“合同负(fu)债”则不以是否收(shou)到款项为前提，而以(yi)合同中履约(yue)义务的确立为前提(ti)。如果所预收的(de)款项与合同规(gui)定的履约义务无(wu)关也就是说收取的(de)款项不构(gou)成交付商品或提供劳(lao)务的履约义务，则属(shu)于预收款项目 ； 反之，则属于合同负(fu)债。
3、“合同负债”与“金融负债”的(de)区别。根据(ju)新收入准则和(he)新金融工具(ju)准则的相(xiang)关规定，企业已(yi)收或应收客户对价(jia)而承担的应向(xiang)客户转让商品的(de)义务构成合(he)同负债；企业承担(dan)的不可避(bi)免的向其他方交付现(xian)金或其他金融资产的(de)合同义务构成(cheng)金融负债。在 IPO 企业中(zhong)，部分企业向客户(hu)授予奖励积(ji)分，分摊至(zhi)奖励积分的合同价(jia)款应确认(ren)为合同负债(zhai)还是金融负债的(de)理解存在分歧。企业(ye)收到的合(he)同价款中，分(fen)摊至奖励(li)积分的部分 （ 无论客(ke)户未来选择兑(dui)换该企业或其(qi)他方的商品 ），应当先确认为(wei)合同负债；等到(dao)客户选择兑(dui)换其他方销售(shou)的商品时，企业的积(ji)分兑换义务解除，此时公司应将有(you)义务支付给其他方的(de)款项从合同负债重(zhong)分类为金融负债。
4、“合同履约成本(ben)”与“合同(tong)取得成本”的区别。如果企业发生(sheng)的成本，不属于其(qi)他企业会计准则规范(fan)范围且同时满足下(xia)列条件的，应(ying)当作为合同履约成本(ben)确认为一项资产：（1）该成本与一份(fen)当前或预(yu)期取得的合(he)同直接相关 ；（2）该成本增加(jia)了企业未来用于履(lu)行 （ 包括持(chi)续履行 ） 履约义务(wu)的资源 ；（3）该成本预期能够(gou)收回。企业(ye)为取得合同发(fa)生的增量(liang)成本预期能(neng)够收回的，应当作为合同取得成(cheng)本确认为一项资产。需要特别(bie)注意的是(shi)，合同取得成(cheng)本必须是增量(liang)成本，也就是企业不(bu)取得合同就(jiu)不会发生的成本，如(ru)销售佣金等。为简(jian)化实务操(cao)作，合同取得成(cheng)本摊销期(qi)限不超过一年的，可(ke)以在发生时计(ji)入当期损益。
5、“应收退货成本”的分(fen)析。应(ying)收退货成本对(dui)于附有销售退回(hui)条款的销售，企业(ye)应当合理估(gu)计退货率(lu)，并且将(jiang)预期将退回商品转(zhuan)让时的账面(mian)价值减去收(shou)回该商品时预计发生(sheng)的成本（ 例如运费、损失等 ），确认为(wei)一项资产，即应(ying)收退货成本。同(tong)时，按照转(zhuan)让商品时商品的账面(mian)价值减去应收(shou)退货成本的净额结转(zhuan)成本。
三、实施新收(shou)入准则在IPO审计辅导中面临的(de)几个问题
新收入准(zhun)则实施后，收入(ru)核算理念发生(sheng)改变，收入确认与业(ye)务模式、合同(tong)安排的关联更加(jia)密切，并(bing)采用统一的“五步法”模(mo)型来规范所有(you)合同收入。新收(shou)入准则提高(gao)了收入确认和计(ji)量的灵活度、提升了(le)交易实质的还(hai)原度，同时也增加(jia)了投资者判断公(gong)司收入核算恰当性的(de)难度。IPO 上市(shi)辅导中，注册(ce)会计师主要(yao)面临新收入准则实施(shi)后业务流程(cheng)梳理与规范，新旧准则衔接、可变(bian)对价的确定(ding)、履约义务的识别(bie)及交易价格的确定及(ji)分摊、时(shi)点法和时段法的运用(yong)、税会差异的处理(li)及合同资产(chan)和合同负债相关(guan)列报等方面(mian)的问题。
1、业务流程(cheng)需进一步梳理(li)及做好内(nei)部控制的规范。内(nei)部控制不(bu)健全是拟 IPO 企业普遍存在的问(wen)题，主要表现在控(kong)制环境薄弱、风险评估能力不足(zu)、控制活动设计不(bu)合理或执行不当、信息与沟(gou)通不畅、缺乏监(jian)督等方面(mian)。在新准则下(xia)，收入确认的(de)灵活性明显(xian)增强，如收(shou)入按时点法(fa)还是时段法(fa)确认、履(lu)约进度的(de)计量、交易价格(ge)的确定、“主要(yao)责任人”和(he)“代理人”的区分(fen)等，均需管理层(ceng)主观判断(duan)和估计，即使相同的(de)业务在不同企业的会(hui)计处理也可(ke)能不同。只要(yao)存在重大会计判断，就存在以盈利目的(de)为导向的盈余(yu)管理的空间，如企(qi)业未建立完善(shan)的内部控制(zhi)，可能会出(chu)现滥用会(hui)计估计及(ji)管理层判断以达到调(diao)节利润目的(de)的情况。
2、会计差错、会计政策变更两者(zhe)易发生混淆(xiao)。根据《发行监(jian)管问答》，申(shen)请首发企业(ye)应当自 2020 年 1 月 1 日起执行新(xin)收入准则(ze)。申请首发企业应(ying)当按照新收入准则(ze)相关规定做好执行新(xin)收入准则的衔接，对(dui)首次执行日(ri)前可比期间信息不(bu)予调整。实务中(zhong)，一方面，IPO 企业可能会(hui)利用新收(shou)入准则政(zheng)策变更的空隙，故意混淆会(hui)计政策变(bian)更、前期差错的(de)区别，规避监(jian)管风险和投资者(zhe)的关注；另一方面(mian)，首次执行日关于已(yi)执行和未执行合(he)同的处理(li)上认识理解不到位(wei)，可能会出现衔接处(chu)理不准确恰当的情(qing)况。
3、履约义务(wu)的识别及交易价格(ge)需确定及分摊。随着产(chan)业升级和业务模(mo)式创新 ， 新兴行(xing)业和创新业务(wu)模式下的收入确认已(yi)经成为一个越来越(yue)复杂的问(wen)题，新收入准则(ze)引入了“履(lu)约义务”及(ji)“可变对价”等概(gai)念。新收入准则强调(diao)要尽可能地识(shi)别出合同中存在的(de)全部单项履约(yue)义务，只有在某项商(shang)品或服务不(bu)能明确区分(fen)时，才与合同中的其(qi)他商品进行组合。在(zai)实务中，履(lu)约义务认定的重(zhong)大会计判断是无法(fa)避免的，不同的选择(ze)直接影响到(dao)不同的收(shou)入确认时点。在不同(tong)的选择下，合同中的几个商品或(huo)服务可能作为多个(ge)单项履约义务(wu)，也可能作为(wei)一项形成组合(he)产出的履约义(yi)务。在实务中，阶梯(ti)定价的销售(shou)合同、暂(zan)定价的合同、包含利(li)润分成条款的销售合(he)同。在什么(me)时点或者(zhe)期间确认，确认(ren)多少金额(e)不仅仅是判断问(wen)题，也是技(ji)术问题，企业如(ru)果对合同中可(ke)变对价的判断存(cun)在理解上的偏差和(he)分歧，会出(chu)现收入确认提前(qian)或者滞后(hou)的情况。
4、 时段法下(xia)履约进度的确认难度(du)加大问题。新收入准(zhun)则，不仅明确了对(dui)时段法的判断标(biao)准，也明确了履约进(jin)度的计量(liang)方法。同时，新收入准则(ze)还对使用的(de)商品、尚未安(an)装、未使(shi)用物资、人工(gong)费用、制造费用(yong)及非正常消耗的原(yuan)材料等特殊因素(su)进行了全面(mian)考虑，并(bing)对履约进度(du)计量方法的选择做(zuo)出相关指引。虽(sui)然新收入(ru)准则对履(lu)约进度计量(liang)方法的规(gui)定较为全面，但是 IPO 审计辅(fu)导中，履(lu)约进度计(ji)量仍然存在不能反映(ying)真实经济(ji)实质的情况和(he)人为操作(zuo)的空间，增加了(le)注册会计师(shi)的审计辅导难度。例如，投入法下(xia)，IPO 企(qi)业可通过(guo)调节预算总成本、已投入成本达到(dao)控制履约进度的(de)目的；产出法下，IPO 企业与客户(hu)长期合作，客户(hu)对于进度验收控(kong)制不严谨、完(wan)工进度确认仅盖(gai)章并未签署完工进度(du)和验收日(ri)期等情况。
5、 税会差异(yi)越来越复(fu)杂的问题。新收入准(zhun)则在适用范围、收(shou)入确认标准(zhun)和时点、处理流(liu)程等方面均做出了(le)重大调整和明确规(gui)定，但是企业所得(de)税法并未同步(bu)修订。因此(ci)，新收入(ru)准则的修订导致(zhi)两者的差(cha)异变大、增加了相(xiang)互调节的难(nan)度，导致两者在合(he)同交易价格分摊、合同履行过程(cheng)中、特定交(jiao)易等方面产生(sheng)的差异进一步拉大。新收入准则收入确(que)认的基本条(tiao)件包括合(he)同需具有(you)商业实质，履行该合同(tong)将改变企业未(wei)来现金流量(liang)的风险、时间(jian)分布或金额(e)，以及企业因(yin)向客户转让商品(pin)而有权取得的对价很(hen)可能收回。税法(fa)的收入确(que)认，根据经济交易(yi)完成的法律要(yao)件是否具备来判定，强调发出(chu)商品、提供劳务，同时收讫(qi)价款或索取价款的(de)凭据。对会计出于(yu)谨慎性原则设置的(de)收入确认(ren)条件不予认可，即不考虑企业(ye)有权取得的对(dui)价是否很可能收不回(hui)。由于新收入准则和(he)税法在固定价(jia)格分摊方法的选择(ze)、可变对(dui)价的确认条件(jian)及认定标准等方面(mian)存在明显不(bu)同，整个履约过程(cheng)中应纳税(shui)所得额的计算与(yu)会计收入(ru)确认的差异(yi)因合同的跨期履行进(jin)一步拉大。
6、报表(biao)项目列报问题。（1）运费的划(hua)分问题、合同取得(de)成本、合同履(lu)约成本、合同资产(chan)、合同负债等的(de)列报问题。新收入准则下，IPO 企业(ye)存在未按照准则的(de)要求核算和(he)列报相关(guan)科目的情况。IPO 反馈审核(he)中，IPO 企业(ye)未充分执行新收入(ru)准则被证(zheng)监会或交易所反(fan)馈问询后(hou)，进行会计差错更(geng)正的案例也屡见(jian)不鲜。例如，与(yu)合同直接相关的增(zeng)量运费未从销售费用(yong)调整至合同履(lu)约成本，销(xiao)售佣金未(wei)通过合同(tong)取得成本核算，未取(qu)得无条件收款权利的(de)款项未通(tong)过合同资产列(lie)报，合同负债以含销(xiao)售税的金额列报等。（2）质量保证金(jin)列报问题。新收入(ru)准则下，保证(zheng)类质保金(jin)通过应收账款核(he)算还是合同资产(chan)核算在实务中的处(chu)理有两种方式，一(yi)种方式严格按照准(zhun)则规定将保证(zheng)类的质保金通(tong)过合同资产核(he)算；另外(wai)一种方式是将(jiang)保证类质(zhi)保金简化(hua)处理仍通过(guo)应收账款核算，理由是质保金占(zhan)整个合同的比例很低(di)、达不到重要性(xing)，参照上(shang)市公司、IPO 企业的(de)类似惯例(li)操作。IPO 企业中两(liang)种操作都比(bi)较普遍，IPO企业如何对保(bao)证类质保(bao)金进行正确(que)的列报处理(li)是需要注册会(hui)计师关注的(de)重点。
四、针对实(shi)施新收入准则做好(hao)IPO辅导的(de)几点建议(yi)
1、关于(yu)业务流程的梳理及(ji)内部控制规范的问题(ti)。IPO 辅导中，注(zhu)册会计师应该(gai)充分了解公司的业务(wu)模式，与(yu)各部门进行访(fang)谈，了解合同的所反(fan)映的业务实质、现(xian)金流量等特征。针(zhen)对复杂合同(tong)，就新收入(ru)准则涉及履约义务(wu)的识别、交易(yi)价格的确定，交(jiao)易价格在(zai)不同履约义务的(de)分摊、收入确(que)认的时点及(ji)履约进度的确认等(deng)关键控制(zhi)点与管理层进行沟通(tong)，识别企(qi)业的内部控(kong)制涉及执(zhi)行中的薄弱环节(jie)，并辅导及督促企业(ye)在 IPO 申报前进行(xing)修正及完善，要(yao)求企业在关键(jian)控制点系统保(bao)留控制痕迹(ji)，同时辅导 IPO 企业根据自身(shen)业务性质(zhi)制度收入确定相关的(de)具体会计政(zheng)策，以提(ti)高财务数据的可(ke)靠性。
2、关(guan)于新收入准则衔(xian)接问题。IPO 辅导中，注(zhu)册会计师应(ying)熟练掌握新收入会计(ji)准则，做(zuo)好新旧收入准则的衔(xian)接工作，按照“五步法”模型(xing)，重点把(ba)握新收入准则(ze)带来的变(bian)化，准确判断会(hui)计政策变更(geng)、会计差错调整(zheng)，避免将二者混淆(xiao)。根据 IPO 企(qi)业业务实质和合同，协助其制定(ding)并督促其执(zhi)行适合自己的具体(ti)收入确认政策，对于(yu)首次执行日尚(shang)未完成的重要合(he)同，一一梳(shu)理，分析、测(ce)算新旧准则(ze)变化的影响(xiang)，保证新旧准则衔(xian)接披露数据(ju)的真实性、准确性。注册会计师(shi)对 IPO 企业(ye)首次执行新收入(ru)准则应重点关注(zhu)企业是否至少对所(suo)有首次执行日未(wei)完成合同的累(lei)积影响数进行调整，调整方法是否适(shi)当；对企业测(ce)算的未完成(cheng)合同累积影响数进(jin)行复核或(huo)重新计算；评价(jia)企业因执行(xing)新收入准则而相应(ying)修改的会计政策(ce)内容是否(fou)符合准则(ze)规定，以及相关重大(da)会计估计和职业判(pan)断的合理(li)性和适当性(xing)。注册会计师(shi)需要特别关(guan)注新旧收入准则衔(xian)接中企业特别容易(yi)出现差错的事(shi)项如总额法与(yu)净额法的(de)判断、时段(duan)法与时点法的判断(duan)、合同资产的重分类(lei)及合同资产的减值准(zhun)备及合同负(fu)债的重分类等。另外，根据《发(fa)行监管问答》，如(ru)报告期任意一(yi)年上述一(yi)项指标的(de)影响程度超过 10%，注册会计师应(ying)当督促IPO 企业“假(jia)定自申报(bao)财务报表(biao)期初开始(shi)全面执行(xing)新收入准(zhun)则并编制备考合并财(cai)务报表（合并资产负(fu)债表及合(he)并利润表），分析披露备(bei)考财务报表与(yu)申报财务报表之间的(de)主要差异及(ji)形成原因”，注册(ce)会计师根据具(ju)体情况出具(ju)审阅意见(jian)。
3、关于履约义(yi)务的识别及交易(yi)价格的确定及分摊问(wen)题。新收(shou)入准则下(xia)，在识别(bie)单项履约义务时(shi)，企业应判(pan)断其向客户承诺(nuo)转让的商品或服(fu)务本身是否(fou)能够明确区分，以及商品或服务在(zai)合同层面是(shi)否能够明确区(qu)分。若合同中承诺(nuo)的多项商品或(huo)服务之间具有高(gao)度关联性，导致相关商品或服(fu)务在合同层面不(bu)可明确区分，企业应将相关商(shang)品或服务整体识别为(wei)一项履约义务。对(dui)于交易价格的确(que)定，在 IPO 辅(fu)导中，注册会计师需(xu)要与企业沟通完(wan)整的业务背(bei)景。如在利润分(fen)成销售模式(shi)下，交易价(jia)格由两部分组成，其(qi)中，利润分成部分将(jiang)根据产品是(shi)否实现最终销售后的(de)毛利确定，这部(bu)分交易对价金额(e)将根据未来或(huo)有事项的发(fa)生来确定，属于可变(bian)对价。合(he)同中存在可变对价的(de)，企业应当(dang)对计入交易价(jia)格的可变对价进行(xing)估计。同时，还(hai)应当考虑(lu)可变对价计入交易价(jia)格的限制要求(qiu)，即包含可变对(dui)价的交易价(jia)格，应当不超过在相(xiang)关不确定性消除(chu)时，累计(ji)已确认的收入极(ji)可能不会发生重(zhong)大转回的金额。企业(ye)需要根据历(li)史交易信息、当前(qian)市场情况、历史(shi)毛利水平等因(yin)素，并考(kao)虑“可变对价(jia)估计限制“的(de)规定，在收(shou)入确认时点对(dui)这部分可变对价进行(xing)合理估计。IPO 辅导中，注册会计师(shi)应严格按(an)照新收入准则、应(ying)用指南、证监会监管(guan)规则适用(yong)指引及首(shou)发业务若干问(wen)题解答，在充分了(le)解行业特点、行(xing)业惯例、企业执(zhi)行相关业务的实际(ji)情况和历史情况等信(xin)息的基础(chu)上，审阅企业相关业(ye)务合同条款及其他资(zi)料，如发现存在(zai)会计差错(cuo)应提请企业进(jin)行相应调(diao)整。
4、 关于税(shui)会差异问题。IPO 辅导中，注册会计师(shi)需要更加关注(zhu) IPO 企业税会差异(yi)问题，通过执(zhi)行分析、复(fu)核、测算税(shui)会差异，保证 IPO 企业税差差(cha)异处理的合理性及(ji)恰当性，避免纳税风险和申(shen)报风险。第一，指导和督促 IPO 企业财(cai)务人员学习(xi)新收入准则和税(shui)法规定，在熟(shu)悉会计准则(ze)和税法的基础上(shang)，准确比较纳税义务(wu)发生时点和(he)会计收入确认时点，及时调整(zheng)税会差异。第二，督促 IPO 企业加强对合同的(de)管理，编制专门(men)的合同履(lu)行情况统计表，内容涵盖合同的签订(ding)日期、执行(xing)起止时点(dian)、合同交易价(jia)格、合同中包(bao)含的单项履(lu)约义务、履行某单项(xiang)履约义务的时(shi)点（或时段）及(ji)应确认的金额、税法如何对这一(yi)业务进行处(chu)理等，实(shi)时掌握合同(tong)的履行情况；第(di)三，督促 IPO 企业财务部(bu)门与合同管理部门期(qi)末及时核对履约(yue)进度，并根据(ju)会计、税法差异做出(chu)相应的纳税调整。
5、 关于收入确认(ren)存在舞弊(bi)风险的假定。收(shou)入是 IPO 申报中(zhong)的重要指标，直接关系到(dao)企业的财务状况(kuang)和经营成果。部分 IPO 企业为(wei)了达到粉饰财务(wu)报表的目的而(er)采用虚增、隐瞒、提(ti)前或推迟确认收入等(deng)方式实施舞弊，收入确认是(shi) IPO 审计中(zhong)高风险领域。《中国注册(ce)会计师审计准则第 1141 号——财务(wu)报表审计中与舞弊(bi)相关的责任》要求注(zhu)册会计师在识别和(he)评估由于舞弊导致(zhi)的重大错报风险时(shi)，应当假定收(shou)入确认存在舞弊风险(xian)，在此基础上(shang)评价哪些类型的收(shou)入、收入(ru)交易或认定导致(zhi)舞弊风险(xian)。注册会计师需(xu)要对 IPO 企业(ye)及其环境的具体(ti)了解，考虑收入(ru)确认舞弊可能(neng)如何发生(sheng)。就 IPO企业来(lai)说，管理层可能有(you)高估收入的(de)动机或压力，如提前(qian)确认收入或(huo)记录虚假的收入(ru)。因此，收入的发生(sheng)认定存在(zai)舞弊风险(xian)的可能性(xing)较大，而完(wan)整性认定则通(tong)常不存在舞弊风险。
6、 集团审计需(xu)要注意的事项。IPO 审计过程中，如果企业存在子公(gong)司及其联(lian)营企业， 在(zai)对企业执行(xing)新收入准则的总体情(qing)况进行评(ping)估时，可能会涉及(ji)一些特殊的风(feng)险和注意事(shi)项。注册会计师要(yao)确保 IPO 企业的母子(zi)公司及其联营企业(ye)的会计政策保(bao)持一致。部分集团审计可能(neng)会利用组成部分(fen)注册会计师(shi)的工作，此时 IPO 项目的集团项(xiang)目组有责任根据(ju)中国注册会计(ji)师审计准则第 1401 号——对集团财务报表(biao)审计的特殊考(kao)虑》向组成部分(fen)注册会计(ji)师发送审(shen)计指引，监督和评价组成(cheng)部分注册会计师对新(xin)收入准则(ze)的了解以及评价组成(cheng)部分注册(ce)会计师是(shi)否有能力对组成部分(fen)首次采用新收入准则(ze)及其新收入准则(ze)的运用情况(kuang)执行有效的审计工(gong)作。
随着科创板(ban)和创业板全面(mian)试行注册制(zhi)，我国资本市场取(qu)得了长足的(de)发展和进步。注册(ce)制的核心是信息披露(lu)，因此， IPO 审计(ji)辅导中，注册(ce)会计师应扎实(shi)做好对 IPO 企(qi)业与财务报表相关的(de)内部控制、基础财(cai)务核算、管理的规(gui)范辅导，从每一笔业务做起(qi)，透过现象看本质，避免简单粗暴的(de)操作数字游戏，保证 IPO 企业(ye)真实反映其财(cai)务状况、经营成果(guo)和现金流(liu)量。同时，注(zhu)册会计师应始终保(bao)持执业怀疑态度执(zhi)业、勤勉尽责，随时掌握监管动(dong)态，与时俱进(jin)地将新收入(ru)准则的变化落实到 IPO 审计辅(fu)导工作中(zhong)，压实 IPO 企业(ye)的财务业(ye)绩，做好资(zi)本市场的(de)“看门人”角色(se)。
作者(zhe)单位 | 中国注(zhu)册会计师协会
